2020年专升本(会计学专业)第八章第四节学习课程:不变币值模式

院校:湖南女子学院继续教育 发布时间:2019-11-01 11:45:46

    第八章  物价变动会计
    第四节  物价变动会计在各国的应用
    前两节,我们介绍和对比分析了物价变动会计两种基本模式,这两种模式能否为企业提供有用的信息,是值得思考的问题。物价变动会计的实际运用模式往往与其基本模式有所区别,这一节将介绍几种物价变动会计的实际运用模式。
    一、美国的会计准则建议采用现行成本/不变币值模式
    可以把以上两种计量物价变动影响的基本模式结合为现行成本/不变币值(current cost/constant monetary unit)模式。这种模式的基本构想是,为了全面地反映并消除物价变动的会计影响,既要改变计量尺度,也要改变计量基础。因此,要把不变币值模式和现行成本模式结合起来,才能反映企业的经济资源、盈利能力和现金流量的真实变化。例如,持有$4000的有价证券其现行价格上涨至$6000。在现行成本模式下,应该确认$2000的未实现资产持有利得;但如果这一时期的一般物价水平上涨了80%,则实际上因持有这些有价证券而承受了货币的一般购买力损失$3200,因此,只有反映扣除一般购买力变动因素后的资产持有损失$1200,才是恰当的。
    显然,主张采用现行成本不变币值模式的人们提出的论据是不无道理的,旦通常人们又以“代价效益原则”(cost-benefit principle)来反对采用这样繁琐的会计处理,认为是得不偿失。还有人指出,把现行成本模式和不变币值模式结合在一起,既综合了它们的优点,也不可避免地同时包含了它们的缺陷。
    如前所述,在西方各国,其公认会计准则要求采用现行成本/不变币值模式的,只有美国和加拿大。但它们都只有鼓励股票上市的大公司披露以现行成本/不变币值为基础的部分补充资料,并不要求对历史成本报表进行全面调整而重编以现行成本/不变币值为基础的财务报表。以下我们将依据美国的第89号财务会计准则,说明按现行成本/不变币值计量模式对物价变动影响进行部分重新表述的要求和程序。美国第89号财务会计准则《财务报告与物价变动》中提出了如下的要求:
   (一)在现行成本基础上披露当年经营收益中的某些组成项目所提供的信息可以采用报告格式(statement format)或调节格式(reconcilia-tion format),以披露(在调节格式中)或使读者得以确定(在报告格式中)销货成本以及折旧费、折耗费和摊销费的原报告金额(历史成本)与现行成本之间的差额。
   (二)提供有关一般购买力损益以及扣除通货膨胀影响后的现行成本增减的信息。
    它包括:
   (1)货币性项目净额上的一般购买力损益;
   (2)存货和财产厂场
    设备的扣除通货膨胀后的现行成本(或更低的可变现净值)的增加或减少额,这里所指的“通货膨胀”,即指一般物价水平的上涨;
   (3)在母公司合并国外子公司的报表时,还要提供折算调整额。
   (三)对选定的财务数据,汇总披露最近五年的有关信息选定的财务数据包括:
   (1)销货净额和其他经营收入;
   (2)以现行成本为基础的持续经营收益;
   (3)货币性项目净额上的一般购买力损益;
   (4)存货和土地厂场设备的扣除通货膨胀后的现行成本(或更低的可变现净值)的增加或减少额;(5)以现行成本为基础的外币折算调整额总和(如果可行的话);
   (6)以现行成本为基础的货币性净资产;
   (7)以现行成本为基础的普通股每股持续经营收益额;
   (8)普通股每股发放的现金股利;
   (9)年末普通股每股市价。
   (四)可以年度平均美元或年末美元或是基期美元代表不变币值(不变购买重新表述的信息可以按代表不变币值(不变购买力)的年度平均美元或年末美元表述,两者都是当前币值;也可以按美国劳工统计局在计算城市物价指数时使用的基期(1967年)的美元或具有同等购买力的美元表述,这是基期币值。习惯上大都采用当前币值,而且通常使用年度平均美元而非年末美元。
    需要指出的是:美国第89号财务会计准则只要求披露持有存货、厂场设备、土地的特定价格上涨及其超过(或低于)一般物价水平上涨的部分,而不要求披露对子公司投资、递延借项或贷项(主要是递延所得税)等项目的上述价格变动的影响。美国现行会计准则的规定,实质上是现行成本/不变币值计量的基本模式。只是它不要求重编以现行成本/不变币值为基础的财务报表,而只是要求进行部分重新表述,作为补充资料予以披露。
    二、英国公认会计准则制定的现行成本计量模式括借贷资本和股份资本)中所占比重如何,在物价变动时会带来利润,但度量它的也应该是特定购买力,而不是一般购买力。这同样是因为,所举债的债务资本只是投入企业所必须持有的特定商品和财产,而不是整个经济市场。反映物价变动在这一方面的会计影响的调整额,可称为资本组合调整额(gearing adjust-ment)。同时,举债是否真正使企业处于有利地位,需视举债带来的利益能否超过利息支出而定。因此,必须从资本组合调整额中减去所支出的利息费用净额(即期内在应计基础上的利息费用减去利息收入的净额)。
   (二)货币性经营调整额和资本组合调整额。
    销货成本调整额是现行成本和历史成本之间的差额。对于销货成本调整额和折旧费、折耗费和摊销费调整额,如果不通过对资产项目的重估价来确定它们的现时成本,则可以通过特定的物价指数换算。在这里,主要说明货币性营运资本调整额和资本组合调整额。
    1.货币性营运资本调整额。
    第16号标准会计惯例把货币性营运资本规定为:商业应收款、应收商业票据及预付款之和减去商业应付款、应付商业票据、预收款及应计负债之和后的净额。第16号会计惯例公告具体还分析了要按特定物价指数而不按一般物价指数换算的原因。
    2.资本组合调整额。
    资本组合调整额用来指明在物价上涨(或下跌)时期因举债经营给股东带来的利益(或损失)。因此,从中还应该减去举债利息支出,这在前面已经说明了。资本组合调整额等于净货币性负债除使用资本总额再乘以以现行成本为基础的经营调整合计。
    从现行成本为基础的经营利润中减去资本组合调整额扣除举债净利息支出(应计基础上的利息费用减利息收入)后的净额,再减去应纳所得税后,就是企业在保持经营资本完整无损的前提下可处置财富最高限额,也就是以现行成本为基础的股东应享利润。
   (三)以现行成本为基础编制比较收益表和比较资产负债表第16号标准会计惯例要求以现行成本为基础编制比较收益表和比较资产负债表。
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